Solicitare privind anularea în parte a actelor administrative fiscale contestate. Admiterea recursului declarat de pârâte, casarea sentinţei recurate şi rejudecarea cauzei cu respingerea cererii reclamantei ca fiind neîntemeiată

• C. proc. fisc.: art. 352
• Legea nr. 571/2003: art. 128 alin. (1)
• Legea nr. 571/2003: art. 134 alin. (1- 3)
• Legea nr. 571/2003: art. 134 indice 1 alin. (1)
• Legea nr. 571/2003: art. 134 indice 2 alin. (1)
• Legea nr. 571/2003: art. 156 indice 2 alin. (2)
• Legea nr. 571/2003: art. 157 alin. (1)
• Legea nr. 571/2003: art. 19 alin. (1)
• NCPC: art. 488 alin. (1) pct. 6
• NCPC: art. 496
• O.G. nr. 92/2003: art. 67 alin. (2) lit. b)
• O.G. nr. 92/2003: art. 82 alin. (3)

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova la data de 10.01.2017, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Vâlcea, anularea parțială a deciziei nr. 205/28.06.2016, emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, respectiv punctul 2 din dispozitivul acesteia, anularea deciziei de impunere nr. x/29.01.2016, emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Vâlcea, pentru suma de 175.899 RON, conform punctului 2 din dispozitivul deciziei nr. 205/28.06.2016, ce se compune din TVA în sumă de 158.817 RON, impozit pe profit în sumă de 7.963 RON și accesorii aferente în cuantum de 9.208 RON și anularea raportului de inspecție fiscală nr. x/29.01.2016.

(I.C.C.J., SCAF, decizia nr. 1267 din 7 martie 2023)

Universuljuridic.ro PREMIUM

Aici găsiți informaţiile necesare desfăşurării activităţii dvs. profesionale.

Universuljuridic.ro PREMIUM pune la dispoziția profesioniștilor lumii juridice un prețios instrument de pregătire profesională. Oferim un volum vast de conținut: articole, editoriale, opinii, jurisprudență și legislație comentată, acoperind toate domeniile și materiile de drept. Clar, concis, abordăm eficient problematicile actuale, răspunzând scenariilor de activitate din lumea reală, în care practicienii activează.

Testează ACUM beneficiile Universuljuridic.ro PREMIUM prin intermediul abonamentului GRATUIT pentru 7 zile!

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate, probele administrate și normele legale incidente, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Vâlcea este fondat, pentru următoarele considerente:

Înainte de a proceda la analiza criticilor din cererea de recurs se impun unele observații legate de cadrul procesual obiectiv al cauzei.

Prin cererea de chemare în judecată formulată la data de 10.01.2017, înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova sub nr. x/2017, reclamanta a solicitat în contradictoriu cu cele două pârâte, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Vâlcea, anularea în parte a actelor administrative fiscale contestate, respectiv a deciziei de soluționare a contestației nr. 205/2016 și a deciziei de impunere nr. x/2016, și anume pentru impozitul pe profit stabilit suplimentar în sumă de 7.963 RON, TVA suplimentară de 158.817 RON și accesoriile aferente de 9.208 RON.

La aceste sume impuse se referă considerentele de la lit. B) și C) și punctul 2 din dispozitivul deciziei de soluționare a contestației nr. 205/2016, prin care este respinsă ca neîntemeiată contestația reclamantei.

Decizia de soluționare a contestației nr. 205/2016 cuprinde și punctul 1 al dispozitivului, cu măsura desființării parțiale a deciziei de impunere nr. x/2016 pentru impozit pe profit suplimentar în sumă de 585.900 RON și TVA suplimentară în sumă de 878.850 RON, plus accesoriile aferente în sumă de 688.053 RON, cu consecința obligării organului fiscal la reluarea analizei și emiterea unei noi decizii conform considerentelor de la lit. A) a deciziei de soluționare a contestației.

Astfel, se constată că cererea de chemare în judecată a privit numai partea contestației administrative respinse pe fond, sens în care s-a și pronunțat Curtea de apel Craiova, în rejudecare, anulând punctul 2 al deciziei de soluționare a contestației nr. 205/2016 și decizia de impunere nr. x/2016 pentru obligațiile fiscale suplimentare reprezentând impozit pe profit -7.963 RON, TVA -158.817 RON și accesorii -9.208 RON.

Este de remarcat că, deși prin răspunsul la întâmpinare formulat în fața instanței de fond reclamanta a afirmat că cererea sa ar fi îndreptată și împotriva pct. 1 al deciziei de soluționare a contestației, propunând și fiindu-i încuviințată o expertiză în specialitatea fiscalitate care s-a referit și la sume impuse suplimentar ce fac obiectul punctului 1 al deciziei de soluționare a contestației, cadrul procesual obiectiv al cauzei este cel stabilit prin cererea de chemare în judecată, nemodificată, limitat la obligațiile fiscale care fac obiectul punctului 2 al deciziei de soluționare a contestației.

Precizarea este relevantă pentru analiza motivelor de recurs și a apărărilor opuse de intimata-reclamantă, întrucât aceste apărări se extind la operațiuni care au făcut obiectul punctului 1 al deciziei de soluționare a contestației, respectiv la raporturile reclamantei cu D.. În acest sens, intimata-reclamantă face referire la ordonanța de clasare din dosarul penal nr. x/2014 și la expertiza realizată în cadrul dosarului penal.

Trecând la analiza motivelor de recurs, Înalta Curte constată că nu pot fi reținute criticile recurentelor subsumate cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. întrucât instanța de fond a expus raționamentul pe care se întemeiază soluția de anulare a punctului 2 al deciziei de soluționare a contestației precum și a deciziei de impunere în privința obligațiilor fiscale suplimentare tratate la pct. 2 al deciziei de soluționare a contestației.

Recurentele-pârâte susțin că apărările lor au fost ignorate de către instanța de fond, însă aceste susțineri vor fi tratate din perspectiva cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., vizând greșita aplicare a normelor de drept substanțial fiscal în materia impozitului pe profit și a TVA, iar nu din perspectiva cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din același Cod, referitor la nemotivare sau motivarea contradictorie. Aceasta pentru că instanța de fond a dat un răspuns argumentelor autorităților pârâte, inclusiv celui referitor la inexistența documentelor contabile care să permită înregistrările în fișele contabile ținute în sistem informatic, de stornare a operațiunilor de livrări.

Ca atare, Înalta Curte constată nefondat motivul de recurs întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., constatând că instanța nu a ignorat apărările pârâtelor, ci le-a înlăturat, dând prevalență altor argumente, iar sentința recurată îndeplinește cerințele motivării prevăzute de art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ.

Analizând motivele de recurs care se subsumează cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte le constată fondate.

Astfel, în ceea ce privește impozitul pe profit de 7.963 RON și TVA de 149.067 RON stabilite suplimentar, obligațiile de plată își au izvorul în aceleași operațiuni, organul fiscal reținând că reclamanta a efectuat livrări către două societăți, B. S.R.L. și C. S.R.L., în lunile iunie și septembrie 2015, pentru care nu a înregistrat în contabilitatea proprie și nu a declarat veniturile și TVA colectată. Prin urmare, organul fiscal a stabilit TVA ce trebuia colectată și virată la bugetul de stat corespunzător acestor livrări, precum și un impozit pe profit pentru determinarea căruia a utilizat o estimare a cheltuielilor, conform art. 67 alin. (2) lit. b) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, având în vedere că nu i-au fost prezentate de către reclamantă documentele contabile.

Instanța de fond a anulat sumele impuse suplimentar, reținând că reclamanta nu a realizat venituri din respectivele livrări întrucât operațiunile în cauză au fost stornate atât de către reclamantă, în lunile octombrie și noiembrie 2015, cât și de către cele două societăți achizitoare, în lunile septembrie și noiembrie ale aceluiași an. Ca atare, a apreciat că influența fiscală a respectivelor operațiuni este nulă, așa cum s-a reținut și în ordonanța procurorului de clasare dispusă la 29.03.2017 în dosarul nr. x/2014 și în rapoartele de expertiză (atât cel efectuat în cauza de față în primul ciclu procesual, cât și cel din dosarul penal).

Instanța a înlăturat apărările pârâtelor potrivit cărora nu există documente contabile cu privire la stornarea livrărilor, reținând că expertiza s-a întocmit pe baza fișelor contabile ținute în sistem informatic de către reclamantă, astfel de documente financiar contabile putând fi utilizate potrivit OMF nr. 3512/2009.

Astfel, judecătorul fondului a reținut că operațiunile au fost înregistrate în contabilitate, aspect probat prin fișele contabile ținute în sistem informatic, independent de întocmirea sau nu în mod distinct a altor documente, respectiv note contabile privind livrările de bunuri, note contabile de stornare, balanțe de verificare, jurnale de vânzări.

În fine, a reținut că asupra livrărilor de bunuri au revenit atât reclamanta cât și cele două societăți achizitoare, influența acestor tranzacții stornate fiind nulă în privința sarcinilor fiscale, lăsând fără câmp de aplicare dispozițiile Codul fiscal invocate prin actele administrative fiscale atacate, referitoare la impozitul pe profit și colectarea de TVA.

Înalta Curte constată că hotărârea instanței de fond este pronunțată cu greșita aplicare a dispozițiilor art. 19 alin. (1), art. 128 alin. (1), art. 134 alin. (1- 3), art. 134 indice 1 alin. (1), art. 134 indice 2 alin. (1), art. 156 indice 2 alin. (2), art. 157 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și a art. 82 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Instanța de fond nu a sesizat inadvertențele dintre susținerile reclamantei și constatările expertului în specialitatea fiscalitate și nici nu a dat valența cuvenită împrejurării că expertul a analizat situația fiscală exclusiv pe baza fișelor contabile întocmite în sistem informatic.

Așa cum susține intimata-reclamantă, utilizarea unor astfel de documente era permisă, conform OMEF nr. 3512/2009, însă fișele contabile servesc la prelucrarea, centralizarea și înregistrarea în contabilitate a operațiunilor consemnate în documente justificative, or lipsa unor astfel de documente justificative pentru operațiunile de stornare a fost invocată de către pârâte, inclusiv pe calea obiecțiunilor la raportul de expertiză.

Fișele contabile sunt documente în care se înregistrează în ordine cronologică, după articolele contabile, toate operațiunile economice, însă în funcție de documentele justificative, iar reclamanta nu a prezentat astfel de documente.

Chiar în conformitate cu Ordinul invocat de reclamantă, operațiunile economico-financiare se înregistrează, în momentul efectuării lor, în documente justificative, pe baza cărora se fac înregistrările în contabilitate (în jurnale, fișe sau alte documente contabile, după caz).

În cazul operațiunilor contabile pentru care nu se întocmesc documente justificative, înregistrările în contabilitate se fac pe bază de note de contabilitate care au la bază note justificative sau note de calcul, după caz.

În cazul stornărilor, pe documentul inițial se menționează numărul și data notei de contabilitate prin care s-a efectuat stornarea operațiunii, iar în nota de contabilitate de stornare se menționează documentul, data și numărul de ordine ale operațiunii care face obiectul stornării. Corectarea înregistrărilor făcute în contabilitate se face numai pe baza notelor de contabilitate întocmite în acest scop.

Or, în cauză, astfel de documente nu au fost prezentate de către reclamantă.

Se constată și inadvertențe între susținerile reclamantei, reiterate prin întâmpinarea la recurs, conform cărora aceasta nu a înregistrat operațiunile de livrare și nu deține documente de stornare întrucât nu a înregistrat nici operațiunile inițiale de livrare și susținerile expertului din raportul de specialitate întocmit în cauză, conform căruia reclamanta a înregistrat livrările către cele două societăți în lunile iunie și septembrie, pe care le-a stornat apoi în lunile octombrie 2015 și noiembrie 2015.

Înregistrarea livrărilor este infirmată și de împrejurarea că declarațiile de TVA ale reclamantei nu cuprind TVA colectată aferentă acestor operațiuni, pe care le recunoaște.

Cât privește ordonanța de clasare din 29.03.2017 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Olt, în dosarul nr. x/2014, se constată nerelevanța acestui înscris în raport de obiectul dedus judecății întrucât în penal cercetările au privit relațiile comerciale ale reclamantei cu D., relații în care au fost implicate și B. S.R.L. și C. S.R.L., însă operațiunile cercetate au fost altele decât cele menționate la pct. 2 al deciziei de soluționare a contestației nr. 205/2016. Din ordonanța de clasare rezultă că cercetările în dosarul penal au privit facturi de achiziții și de livrări întocmite în anul 2012, iar nu operațiunile din 2015 analizate în cauza de față.

Astfel, apărările intimatei-reclamante întemeiate pe ordonanța de clasare, preluate și de către instanța de fond, sunt neavenite întrucât cercetarea penală nu s-a referit la operațiunile analizate în cauza de față.

Reclamanta a încălcat prevederile art. 82 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, care o obligau să completeze declarațiile fiscale, înscriind corect, complet și cu bună credință informațiile corespunzătoare situației sale fiscale. Reclamanta nu a declarat livrările către B. S.R.L. și C. S.R.L. și nu a colectat TVA pentru aceste livrări. În aceste împrejurări, în mod greșit au fost înlăturate apărările pârâtelor care au arătat că nu pot fi supuse rectificării operațiuni care nu au fost înregistrate și declarate inițial.

De asemenea, deși invocă stornarea operațiunilor de livrări, reclamanta nu a prezentat documente contabile de evidență primară a presupuselor stornări, respectiv facturi de stornare sau note contabile de stornare.

În lipsa dovedirii stornării operațiunilor, instanța de fond în mod greșit nu a dat valență dispozițiilor art. 19 alin. (1) din Codul fiscal, referitoare la stabilirea bazei de impunere în materia impozitului pe profit cu luarea în considerare a veniturilor rezultate din livrările menționate și nici dispozițiilor din materia TVA, conform cărora livrările de bunuri sunt supuse taxei.

În privința TVA suplimentară de 9.750 RON, pentru care s-a reținut de către organul fiscal că reclamanta și-a exercitat în mod greșit dreptul de deducere pe baza unei facturi emise de B. S.R.L., reclamanta s-a mărginit să susțină că ar fi corectat respectiva înregistrare eronată a valorii TVA de dedus, însă nicio probă nu a fost făcută cu privire la aceste susțineri, expertiza nereferindu-se la acest aspect.

Soluția instanței de fond, de anulare și a acestei sume impuse și a accesoriilor aferente nu este motivată, judecătorul fondului nefăcând cuvenita distincție între cele două surse (diferite) de impunere suplimentară în materia TVA, la care decizia de soluționare a contestației nr. 205/2016 se referă la lit. B) și C) ale considerentelor corespunzătoare punctului 2 din dispozitiv.

Cât privește legea de procedură fiscală aplicabilă cauzei, aceasta este O.G. nr. 92/2003, procedura de administrare fiscală fiind începută sub imperiul acestui act normativ. Conform art. 352 din noul Codul de procedură fiscală adoptat prin Legea nr. 207/2015, dispozițiile noului Cod se aplică numai procedurilor de administrare începute după intrarea acestuia în vigoare.

Pentru toate aceste motive, în temeiul art. 496 raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de pârâte, va casa sentința recurată și, rejudecând, va respinge cererea reclamantei, ca neîntemeiată.

Sursa informației: www.scj.ro.