„TVA – Jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene”, de jud. dr. Viorel Terzea – Recenzie de carte

Universuljuridic.ro PREMIUM

Aici găsiți informaţiile necesare desfăşurării activităţii dvs. profesionale.

Universuljuridic.ro PREMIUM pune la dispoziția profesioniștilor lumii juridice un prețios instrument de pregătire profesională. Oferim un volum vast de conținut: articole, editoriale, opinii, jurisprudență și legislație comentată, acoperind toate domeniile și materiile de drept. Clar, concis, abordăm eficient problematicile actuale, răspunzând scenariilor de activitate din lumea reală, în care practicienii activează.

Testează ACUM beneficiile Universuljuridic.ro PREMIUM prin intermediul abonamentului GRATUIT pentru 7 zile!

Cartea „TVA – Jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene” a apărut la Editura Universul Juridic, în anul 2023, în trei volume, cu un număr impresionant de pagini, 2304. Autorul cărții este domnul dr. Viorel Terzea, judecător la Curtea de Apel Pitești, Secția a II-a civilă și de contencios administrativ.

Domnul dr. Viorel Terzea are o activitate științifică prestigioasă, fiind autorul/coautorul mai multor cărți, monografii și articole de specialitate, în special în materia dreptului civil, a achizițiilor publice, a dreptului fiscal și a insolvenței.

Cartea reprezintă o culegere a jurisprudenței Curții de Justiție a Uniunii Europene (CJUE) privind TVA, fiind alese cu predilecție hotărâri date după anul 2006 și până în octombrie 2022, în interpretarea Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al TVA.

Autorul nu a ales să scrie un „Cuvânt-înainte” pentru a prezenta intențiile sale în această lucrare, drept urmare, fiind prezentate hotărâri ale CJUE, este important să accentuăm rolul acestor hotărâri în contextul legat de faptul că România este stat membru al Uniunii Europene (UE) din anul 2007.

La data aderării, în domeniul TVA, a fost transpusă, în legislația națională, Directiva 2006/112/CE, care stabilește sistemul comun al TVA, precum și alte directive europene în materia TVA. Directivele sunt aplicate de toate statele membre, fiind o obligație asumată prin Tratatul de aderare a fiecărui stat membru.

Competența Curții de Justiție în interpretarea dreptului UE este reglementată de prevederile art. 267 din Tratatul privind funcționarea Uniunii Europene, prin procedura preliminară, procedură ce instituie un mecanism de colaborare între instanțele naționale și Curtea de Justiție, conform căruia orice instanță poate adresa Curții de Justiție o cerere preliminară privind interpretarea dreptului UE.

Procedura preliminară îndeplinește două funcții esențiale. În primul rând, acest mecanism asigură interpretarea unitară a dreptului UE, ceea ce are ca efect aplicarea uniformă a acestuia de către instanțele de judecată naționale ale statelor membre. Prin urmare, interpretarea oferită de către Curtea de Justiție a Uniunii Europene garantează faptul că dispozițiile UE produc același efect juridic în toate statele Uniunii Europene. În al doilea rând, procedura preliminară permite protejarea drepturilor particularilor, prin crearea cadrului de soluționare a contradicțiilor care ar putea exista între legislația internă a statelor membre și dreptul UE.

Hotărârile pronunțate de CJUE sunt opozabile erga omnes și produc efecte retroactiv. Acestea nu se limitează doar la a fi obligatorii pentru judecătorul național; hotărârile produc efecte în toate statele membre și trebuie respectate de către toate instanțele naționale, nu numai în litigiul principal, ci în toate cauzele similare cu care sunt sesizate (Hotărârea CJUE din 3 februarie 1977 în cauza Benedetti, 52/76). Efectul retroactiv al hotărârilor CJUE presupune că un particular poate invoca dreptul UE, astfel cum a fost interpretat de Curte, în susținerea unor revendicări referitoare la perioade anterioare pronunțării hotărârii, chiar dacă nu a introdus o acțiune în justiție până la pronunțarea hotărârii.

Efectul retroactiv al hotărârilor pronunțate de CJUE este menit să asigure protecția particularilor și aplicarea uniformă a dreptului UE (Hotărârea Curții C-137/94 – The Queen/Secretary of state for Health, ex parte Richardson – pct. 31-32 și 37-38).

Potrivit unei jurisprudențe constante a Curții, impozitele percepute cu încălcarea dreptului UE și sumele plătite statului sau reținute de acesta în legătură directă cu taxa respectivă trebuie restituite, de regulă, cu dobândă. Totuși, Curtea recunoaște autoritatea de lucru judecat care se aplică hotărârilor instanțelor naționale rămase definitive, cu excepția situației în care dreptul național prevede excepții de la acest principiu (Hotărârea C-76/14, Manca, pct. 46 și 50 și Hotărârea C-331/13, Nicula, pct. 27 și 28, Hotărârea în cauza Comisia vs. Luxemburg, C-526/08, pct. 26 și 27).

Sistemul de drept românesc prevede că atunci când o hotărâre a instanței naționale, rămasă definitivă, contravine dreptului UE, contribuabilul are la îndemână calea extraordinară de atac a revizuirii, prevăzută de art. 21 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004.

Și Codul fiscal^[1] conține prevederi referitoare la jurisprudența CJUE, la art. 11 alin. (11): „În domeniul taxei pe valoarea adăugată și al accizelor, autoritățile fiscale și alte autorități naționale trebuie să țină cont de jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene”.

Iată deja câteva repere importante care atrag atenția asupra hotărârilor CJUE începând cu data aderării României la UE, ceea ce presupune că autorul, conștient de importanța jurisprudenței CJUE, a dorit să pună o culegere de hotărâri ale CJUE la dispoziția celor interesați, cum sunt instanțele naționale, avocații, contribuabilii, organele fiscale.

Autorul nu a ales să ofere o proprie înțelegere sau explicații privind deciziile selectate, așa cum ne-au obișnuit, de exemplu, Ben Terra și Julie Kaius în lucrarea „Ghidul directivelor europene privind TVA”, dar a sistematizat culegerea de hotărâri pe capitole ce urmăresc, în general, structura Codului fiscal.

Cartea cuprinde 13 capitole:

Capitolul I – Generalități – în care autorul a selectat hotărâri ale CJUE din diverse domenii, dar care subliniază principii importante ale fiscalității: principiul proporționalității, principiul egalității de tratament și al neutralității fiscale, principiul autorității lucrului judecat, principiul protecției încrederii legitime.

Capitolul II – Noțiunea de taxă pe valoarea adăugată și alte taxe similare – este prezentată o singură hotărâre, C-283/06, Kogaz.

Capitolul III – Domeniu de aplicare – aici regăsim hotărâri referitoare la aplicarea teritorială a TVA, despre noțiunile de persoană impozabilă și activitate economică, despre operațiunile în sfera TVA (livrarea de bunuri, prestarea de servicii, achiziția intracomunitară de bunuri și importul).

Capitolul IV – Locul operațiunilor în sfera TVA – sunt prezentate hotărâri ale CJUE privind stabilirea locului livrării de bunuri, a locului prestării serviciilor și a locului achizițiilor intracomunitare de bunuri. De remarcat că este prezentat aici un caz interesant cu privire la punerea la dispoziție de personal, o problemă uneori destul de controversată (C-218/10, ADV Allround).

Capitolul V – Faptul generator și exigibilitatea TVA – hotărâri referitoare la stabilirea faptului generator și a exigibilității pentru diverse situații (contracte de abonament, plata eșalonată, plăți în avans, lucrări de construcții-montaj ș.a.).

Capitolul VI – Baza de impozitare – cuprinde hotărâri cu privire la stabilirea bazei impozabile, reducerea bazei impozabile ca urmare a anulării, rezoluțiunii, rezilierii sau reducerii prețului, a neplății totale sau parțiale a prețului, reguli aplicabile între părțile afiliate, operațiuni nedeclarate administrației fiscale ș.a.

Capitolul VII – Cote – în privința cotelor reduse de TVA, statele membre au dreptul să implementeze sau nu cotele reduse prevăzute de Anexa III a Directivei 2006/112/CE. Hotărârile prezentate în această secțiune au în vedere situații din statele membre care au ales să aplice cote reduse de TVA și se analizează compatibilitatea prevederilor naționale cu cele din Directiva 2006/112/CE. Totuși, trebuie remarcat că sunt prezentate două hotărâri, C-219/13 și C-479/13, care nu mai au aplicabilitate de la 1 ianuarie 2022, datorită unei modificări a Directivei 2006/112/CE, ce permite, în prezent, aplicarea unei cote reduse de TVA și pentru furnizarea de cărți și alte publicații în format digital.

Capitolul VIII – Scutiri – este structurat pe scutirile de ordin general (îngrijire medicală, învățământ, servicii sociale, practicarea sportului, operațiuni de natură financiară, operațiuni de asigurare, pariuri, arendarea și închirierea de imobile, livrări de construcții, livrări de terenuri), scutiri pentru livrările și achiziții intracomunitare de bunuri, scutiri pentru importul și exportul de bunuri, dar și alte scutiri (de exemplu, navlosirea, închirierea unei nave maritime, scutiri pentru aeronave, prestări de servicii pentru nevoile directe ale navelor maritime, livrarea de platforme de foraj maritim).

Capitolul IX – Deduceri și rambursări – este structurat pe mai multe secțiuni: nașterea și întinderea dreptului de deducere, ce cuprinde o serie de hotărâri importante cu privire la legătura directă și imediată a unei operațiuni în amonte cu o operațiune în aval, condiții de fond pentru acordarea deducerii, operațiuni fictive care conduc la imposibilitatea deducerii, principiul deducerii imediate ș.a. Alte secțiuni sunt dedicate hotărârilor CJUE în domeniul proratei de deducere, a limitărilor dreptului de deducere, a modului de exercitare a dreptului de deducere, a regularizărilor deducerilor (aici fiind cuprinse atât hotărâri în ceea ce privește ajustările bazei impozabile a TVA, cât și ajustările deducerii, în cazurile prevăzute de art. 304 și 305 C. fisc.), a rambursărilor de TVA (care cuprinde inclusiv rambursările de TVA către persoane nestabilite în statul membru de rambursare).

Capitolul X – Obligațiile persoanelor impozabile – cuprinde hotărârile CJUE cu privire la obligația de plată a TVA, facturare, contabilitate și alte obligații.

Capitolul XI – Regimuri speciale – este structurat pe regimurile prevăzute de Codul fiscal, respectiv: regimul special de scutire pentru mici întreprinderi, regimul special pentru agenții de turism, regimul special pentru bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de colecție și antichități, regimul special pentru aurul de investiții, regimul special pentru agricultori.

Capitolul XII – Măsuri naționale derogatorii – este redată hotărârea CJUE în cauza C-299/20, Icade Promotion, ce se referă la aplicarea art. 392 din Directiva 2006/112/CE, articol opțional pentru statele membre. Art. 392 oferă posibilitatea ca statele membre să aplice regimul marjei pentru vânzarea de construcții și terenuri care au fost achiziționate în vederea revânzării și pentru care TVA nu a fost deductibilă la momentul achiziției. România nu a transpus această prevedere opțională din Directiva 2006/112/CE.

Capitolul XIII – Cooperarea administrativă și lupta împotriva fraudei – este dedicat unor hotărâri în domeniul protecției financiare a UE, a procedurilor privind infracțiunile în materia TVA, a cooperării între statele membre și a schimbului de informații.

La fiecare hotărâre din această culegere, autorul prezintă în debut concluziile hotărârii CJUE, urmată de prezentarea în integralitate a considerentelor pe care Curtea și-a structurat hotărârea. Ar fi fost de apreciat și o redare pe scurt a acțiunii principale și a întrebărilor preliminare, acestea fiind foarte importante pentru a stabili dacă situațiile analizate sunt de aceeași natură precum cele dezbătute de Curte, ținând seama de efectul erga omnes al acestor hotărâri. De asemenea, ar fi de dorit o corelare între jurisprudența CJUE și cea a instanțelor naționale, fiind o temă pe care sperăm ca autorul să o abordeze în lucrări viitoare. Prin această corelare înțelegem modul în care instanțele naționale au valorificat jurisprudența CJUE.

Cartea este un instrument util pentru profesioniștii în materia TVA, instanțele naționale, organele fiscale și alte persoane interesate, datorită sistematizării foarte eficiente a hotărârilor pe structura Codului fiscal, care corespunde și structurii Directivei 2006/112/CE.

Considerăm că a fost necesar un efort deosebit pentru a face această selecție și este lăudabil demersului autorului. Cititorii au posibilitatea de a găsi răspuns rapid la o serie de probleme, căutând în cuprinsul acestei cărți hotărârile CJUE potrivit situațiilor analizate, lucru care ar fi necesitat mult timp utilizând motoarele de căutare pe internet.