Consolidare fiscală pentru impozit pe profit

După mai mult de 4-5 ani de la inițierea propunerii din partea mediului de afaceri și îndelungi discuții ale forumurilor fiscale cu legiuitorii, inclusiv la nivelul Coaliției pentru Dezvoltarea României, la sfârșitul anului 2020 a fost oficializată consolidarea fiscală în domeniul impozitului pe profit prin Legea nr. 296/2020.

Este de menționat că în domeniul TVA există reglementări asemănătoare încă din anul 2016, persoanele impozabile stabilite în România, independente din punct de vedere juridic, dar aflate în strânsă legătură din punct de vedere financiar, economic și organizatoric, putând opta să fie tratate ca un grup fiscal unic pentru TVA.

Inițiativa legislativă privind consolidarea fiscală pentru impozit pe profit completează cadrul legislativ privind reglementarea a anumitor aspecte ce țin de funcționarea societăților de tip holding și are scopul de a stimula crearea și dezvoltarea acestora, de a crește investițiile străine în România, de a încuraja repatrierea capitalului autohton, de a elimina dezavantajele competitive ale grupurilor de persoane juridice române în fața grupurilor stabilite în state precum Olanda, Cipru, Luxemburg, Franța, Germania, Irlanda, Polonia, Portugalia etc. și, într-un cuvânt, de a plasa România pe harta jurisdicțiilor fiscale prietenoase din Europa de Sud-Est.

Decizia de constituire a unui grup fiscal pentru impozit pe profit sau de intrare și/sau ieșire din grup este supusă unor reguli pe care le vom aminti în continuare și poate avea implicații fiscale pe termen lung, astfel încât ea trebuie cântărită și analizată foarte bine înainte de a implementare.

Cum funcționează grupul fiscal pentru impozit pe profit?

Consolidarea este posibilă doar în cazul societăților românești și societăților cu sediul social în România înființate potrivit legislației europene între care există dețineri ale drepturilor de vot sau participații la capital, directe sau indirecte, de cel puțin 75%. Condiția de deținere trebuie să fie îndeplinită pentru o perioadă neîntreruptă de 1 an, anterioară începerii perioadei de consolidare fiscală. Membrii grupului trebuie să fie plătitori de impozit pe profit, care aplică același sistem de plată a impozitului pe profit, care au același an fiscal și care nu se află în dizolvare sau lichidare.

Perioada de aplicare a sistemului de consolidare fiscală este de minim 5 ani. Cererea privind opțiunea de aplicare a consolidării fiscale trebuie depusă cu cel puțin 60 de zile înainte de începerea perioadei pentru care se solicită aplicarea consolidării fiscale. Sistemul de consolidare fiscală se aplică începând cu anul fiscal următor depunerii cererii.

Grupul fiscal va trebui să desemneze un membru al grupului ca persoană responsabilă pentru depunerea tuturor declarațiilor de impozit pe profit și plata impozitului pe profit în numele grupului.

Reguli de calcul a impozitului pe profit consolidat

Rezultatul fiscal consolidat al grupului fiscal se determină prin însumarea algebrică a rezultatelor fiscale determinate în mod individual de fiecare membru al grupului fiscal. Impozitul pe profit se calculează prin aplicarea cotei de 16% asupra rezultatului fiscal consolidat pozitiv al grupului.

În scopul determinării rezultatului fiscal consolidat al grupului fiscal, persoana responsabilă este obligată să evidențieze în registrul de evidență fiscală rezultatele fiscale individuale determinate de fiecare membru, precum și sumele care se scad din impozitul pe profit datorat de grup, inclusiv pe cele ale persoanei responsabile.

Este important de menționat că pierderile fiscale înregistrate de un membru al grupului înainte de aplicarea sistemului de consolidare fiscală se recuperează de către membrul respectiv, numai din profiturile impozabile ale acestuia și numai după ieșirea din grup, presupunând că aceste pierderi nu au expirat.

Persoana responsabilă este obligată să depună o declarație anuală consolidată privind impozitul pe profit în care raportează rezultatele întregului grup fiscal și este responsabilă pentru plata impozitului pe profit calculat pentru întregul grup fiscal. Declarația anuală privind impozitul pe profit se depune la organul fiscal competent, împreună cu declarația anuală privind impozitul pe profit a fiecărui membru, până la data de 25 martie inclusiv a anului următor/până la data de 25 a celei de-a treia luni inclusiv, de la închiderea anului fiscal modificat.

Fiecare membru al grupului trebuie să se supună controlului fiscal competent și să răspundă separat și în solidar pentru plata impozitului pe profit datorat de grupul fiscal pentru perioada cât aparține respectivului grup fiscal.

Atenție la ieșirea unui membru din grupul fiscal

În cazul în care condițiile de apartenență la grupul fiscal nu mai sunt îndeplinite de un membru al grupului fiscal, înainte de expirarea perioadei minime de 5 ani, acesta din urmă calculează impozitul pe profit, în mod individual, începând cu trimestrul următor celui în care cel puțin una dintre condiții nu mai este îndeplinită. Pentru perioada în care s-a aplicat sistemul de consolidare, membrul grupului recalculează impozitul pe profit pe baza rezultatelor fiscale individuale, cu perceperea de creanțe fiscale accesorii (dobânzi și penalități de întârziere), dacă este cazul, stabilite de la data aplicării sistemului și până la sfârșitul trimestrului în care nu mai sunt îndeplinite condițiile. Membrul care iese din grup are obligația declarării și plății impozitului pe profit.

De asemenea, persoana responsabilă recalculează impozitul pe profit datorat de grup cu perceperea de creanțe fiscale accesorii stabilite potrivit Codului de procedură fiscală, după caz, de la data aplicării sistemului și până la sfârșitul trimestrului în care nu mai sunt îndeplinite condițiile și are obligația depunerii declarației fiscale rectificative.

Prevederile referitoare la recalcularea impozitului pe profit nu se aplică în următoarele situații:

1. vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deținute la unul dintre membrii grupului, cu condiția ca, drept urmare a acestei operațiuni, deținerea să scadă sub 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot;

2. dizolvarea, potrivit legii, a unui membru al grupului;

3. ieșirea unui membru al grupului ca urmare a operațiunilor de reorganizare (fuziuni, divizări totale, divizări parțiale, transferuri de active și achiziții de titluri de participare).

Membrul care iese din grup, în situațiile de mai sus, este verificat de organul fiscal competent pentru efectuarea inspecției fiscale.

Reguli privind prețurile de transfer

Fiecare membru al grupului fiscal are obligația să întocmească dosarul prețurilor de transfer care va cuprinde atât tranzacțiile desfășurate cu membrii grupului fiscal, precum și cu entitățile afiliate din afara grupului fiscal. Dosarele prețurilor de transfer întocmite de fiecare membru al grupului fiscal vor fi prezentate de către persoana responsabilă.

Avantaje și dezavantaje

Avantajul principal în aplicarea sistemului de consolidare fiscală pentru impozitul pe profit este în materie de fluxuri de numerar, ca urmare a posibilității de compensare a pierderilor fiscale realizate de unii dintre membrii grupului cu profiturile realizate de alți membri, ceea ce conduce la plata unui impozit pe profit diminuat la nivel de grup.

Pe de altă parte, legiuitorul nu a reglementat modul de decontare între membrii grupului a impozitului pe profit plătit astfel încât să se distribuie între aceștia eventualele avantaje de fluxuri de numerar generate de consolidare.

Deși membrii grupului nu vor mai depune declarațiile de impozit pe profit și nu vor mai plăti impozitul pe profit, această atribuție revenind persoanei responsabile desemnată de grup, membrii grupului tot vor fi nevoiți să își facă un calcul individual de impozit pe profit și să completeze declarația anuală de impozit pe profit pe care apoi să o transmită responsabilului.

Pierderile fiscale înregistrate de membrii grupului înainte de perioada aplicării sistemului de consolidare fiscală nu pot fi recuperate la nivel de grup, ci doar individual de fiecare membru, din profiturile proprii și doar după ieșirea din grup. Având în vedere că pierderile fiscale se pot recupera pe o perioadă de 7 ani, iar consolidarea se aplică pentru minim 5 ani, este posibil ca aceste pierderi fiscale să nu poată fi recuperate dacă membrul respectiv, după ieșirea din grup, nu realizează suficient profit care să compenseze pierderile neexpirate.

Un alt dezavantaj este cel al consecințelor fiscale generate de neîndeplinirea (culpabilă, am zice noi) a condițiilor de apartenență la grupul fiscal în perioada minimă de consolidare fiscală, respectiv recalcularea impozitului pe profit la nivelul membrilor și aplicarea de dobânzi și penalități de întârziere.

Nu în ultimul rând, în mod neașteptat, legiuitorul a ales să impună membrilor unui grup fiscal să includă în dosarul privind prețurile de transfer întocmit de aceștia, tranzacțiile derulate cu persoane afiliate, membre ale aceluiași grup. Această cerință adaugă la costurile de conformare fiscală angajate de membrii grupului în condițiile în care, cel puțin la nivelul grupului, tranzacțiile desfășurate între aceștia au un efect neutru.

Concluzii

Deși putem identifica, la prima vedere, câteva dezavantaje în aplicarea sistemului de consolidare fiscală pentru impozitul pe profit, suntem de părere că majoritatea sunt mai mult de ordin administrativ, ele fiind compensate de avantajele generate în zona fluxurilor de numerar.

De asemenea, introducerea conceptului de consolidare fiscală reprezintă un pas important în modernizarea legislației locale având ca scop crearea și dezvoltarea holding-urilor românești, creșterea investițiilor străine în România și repatrierea capitalului autohton.